El tema que nos planteamos es si la Administración puede comprobar ejercicios ya prescritos e incoar la correspondiente liquidación del Impuesto, en el caso de encontrar anomalías.

Por obvio, elemental y lógico que parezca, no es un tema sobre el que se asiente una doctrina pacífica. Al contrario, el Tribunal Supremo cambió de criterio en la sentencia de 5 de febrero de 2015, criterio que mantiene en la sentencia de 23 de marzo de 2015, superando el criterio de la sentencia de 4 de julio de 2014.

Lo primero que debemos dejar constancia es el propio criterio de la Administración respecto a la prescripción. En efecto, la Administración Tributaria siempre ha entendido que, de acuerdo con el art. 66 de la Ley General Tributaria, prescribe el derecho para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, en el plazo fijado por la ley, esto es, a los cuatro años.

Como es muy importante leer bien, leamos bien. “Prescribe el derecho para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación”. Pero la pregunta que nos hacemos es otra: ¿prescribe también para comprobar la situación tributaria, si no se determina la deuda tributaria mediante esa oportuna liquidación?

Pues bien, el criterio actual del Tribunal Supremo es claro y contundente: “la comprobación e investigación de la situación tributaria, aunque necesaria para liquidar la deuda tributaria, no está sometida a plazo de prescripción o caducidad alguno, y ello porque se trata de un poder de la Administración distinto del de liquidar, que siempre ha estado regulado en un precepto propio”.

Es decir, la postura actual del Tribunal Supremo se decanta por la autorización que tiene la Administración para comprobar ejercicios prescritos, aunque no para liquidarlos.

Debemos distinguir, por tanto, entre “autorización para comprobar” y “autorización para liquidar”. La primera no prescribe; la segunda sí. Las razones para esta distinción:

  • La “autorización para comprobar” es un poder de la Administración, un poder distinto al de “liquidar”. Más aún, el art. 115 de la Ley General Tributaria lo califica como “potestad” de la Administración. Y como todas las potestades que tiene la Administración, es imprescriptible. Como decimos, el art. 115 de la Ley General Tributaria no somete a plazo el ejercicio de esta potestad de comprobación e investigación. Por su parte, el art. 66 de dicha Ley General Tributaria, tampoco las incluye dentro de los derechos de la Administración llamados a prescribir.
  • La “autorización para liquidar” está expresamente reconocida en la Ley General Tributaria, pero el art. 66 lo sujeta a una prescripción. Por tanto, esta “autorización para liquidar” prescribe en el plazo fijado por la ley, en el plazo de cuatro años.

En definitiva, posición clara del Tribunal Supremo: “lo que prescribe es el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la liquidación y a exigir el pago de las deudas liquidadas, no la actividad de comprobación, y que lo contrario sería como reconocer una especie de ultraactividad de la prescripción a ejercicios no afectados por ella“.

Y, desde luego, parece lógico y coherente. Lo que se pretende evitar es que no se pueda actuar frente a la ilegalidad porque en un ejercicio prescrito la Administración no actuó frente a esa ilegalidad. Sería tanto como consagrar en el ordenamiento tributario una suerte de principio de “igualdad fuera de la ley” o el de “igualdad en la ilegalidad” o, también, el de “igualdad contra la ley”, principios todos ellos proscritos por el Tribunal Constitucional en sentencias, entre otras, 88/2003, de 19 de mayo y 181/2006, de 19 de junio.

De esta manera, la Administración siempre tiene abierta la puerta de las “actuaciones de comprobación e investigación”, de tal forma que podrá verificar las operaciones que haya realizado el contribuyente en ejercicios prescritos, pero que tengan consecuencias en la liquidación de ejercicios no prescritos.

En otras palabras, la Administración puede declarar en fraude de ley una operación que se realizó en un ejercicio prescrito, pero que produce efectos tributarios en ejercicios no prescritos. Por tanto, podrá modificar la liquidación en atención a no admitir el resultado de esa operación en fraude de ley.

Vamos, que ya no podemos decir aquello de “coló la trampa, porque ya está prescrita”.